INDICE GENERALE GUIDA

RAVVEDIMENTO OPEROSO

 

Presentazione della dichiarazione integrativa

Nel caso in cui è previsto l’obbligo di dichiarazione integrativa, questa deve essere presentata ad un ufficio postale qualsiasi (indipendentemente dal domicilio fiscale  del contribuente) oppure in via telematica (direttamente o tramite intermediario), entro i termini di presentazione della dichiarazione relativa all’anno nel corso del quale l’errore o l’omissione si sono verificati:

• indicando sulla busta la dicitura "Dichiarazione integrativa per ravvedimento modello ....";

• utilizzando, anche in fotocopia o con altri mezzi di riproduzione , i modelli di dichiarazione approvati per l’anno di riferimento (disponibili sul sito www.agenziaentrate.it);

• riproducendo integralmente il contenuto della dichiarazione originaria, ovviamente rettificato, tenendo conto delle correzioni o integrazioni oppure indicando le sole correzioni o integrazioni che si intendono apportare rispetto alla dichiarazione originaria;

• barrando l’apposita casella "Dichiarazione integrativa" riportata nel frontespizio della dichiarazione.

La dichiarazione integrativa può anche essere trasmessa in via telematica, direttamente dal contribuente tramite la procedura Uniconline oppure per il tramite di un intermediario abilitato fino alla data in cui sono rese disponibili, attraverso il servizio telematico, le specifiche tecniche relative ai modelli di dichiarazione per le successive annualità di imposta.

Dichiarazioni integrative a favore del contribuente e dichiarazioni integrative a favore del fisco.

Il regolamento sulle semplificazioni (D.P.R. 435/2001), sostituendo il comma 8 dell’articolo 2 del D.P.R. 322/1998 e introducendo il comma 8bis  nel medesimo articolo 2, ha innovato la disciplina riguardante la possibilità di integrare le dichiarazioni già presentate sia nel caso in cui gli errori e le omissioni risultino a favore del contribuente (dichiarazione integrativa in diminuzione) sia a favore del fisco (dichiarazione integrativa in aumento). Si rileva che le due disposizioni sopracitate trovano applicazione non solo per le dichiarazioni richiamate espressamente in tali norme (redditi,Irap,sostituti d’imposta) ma anche per le dichiarazioni IVA come previsto dall’ articolo 8 comma 6 del D.P.R. 322/1998 modificato dal regolamento sulle semplificazioni che rimanda alle suddette disposizioni (articolo 2 comma 8 e comma 8 bis del D.P.R. 322/98).

Il nuovo comma 8 bis dell’articolo 2 del D.P.R. 322/98 stabilisce  che, il contribuente possa integrare a proprio favore, senza l’applicazione di sanzioni, le dichiarazioni dei redditi, dell’irap, dei sostituti d’imposta e dell’IVA per correggere errori ed omissioni che abbiano determinato nella dichiarazione originaria un maggior reddito o, comunque, un maggior debito o un minor credito d’imposta. Il contribuente effettua tale integrazione presentando un’ ulteriore dichiarazione (integrativa) entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa al periodo di imposta successivo. Si evidenzia che diversamente dalle dichiarazioni integrative previste dal comma 8 dell’art. 2 le dichiarazioni integrative a favore del contribuente se effettuate nel termine sopra descritto, non sono soggette a sanzione. Tale dichiarazione integrativa (a favore del contribuente) deve essere presentata utilizzando i modelli approvati per il periodo d’imposta cui l’integrazione è riferita. Inoltre deve essere presentata secondo le disposizioni previste dall’art. 3 del D.P.R. 322/98: tramite banca o posta (entro il 31 luglio dell’anno successivo) se il contribuente non è tenuto alla presentazione telematica oppure in via telematica (entro il 31 ottobre dell’anno successivo) per obbligo o facoltà indipendentemente dalla modalità di presentazione della dichiarazione originaria. Da ciò ne consegue che il soggetto interessato, se obbligato da tali disposizioni, è tenuto all’invio telematico della dichiarazione integrativa a prescindere dalla circostanza che la dichiarazione originaria possa essere stata presentata tramite banca o posta. Se invece il soggetto interessato non è obbligato dalle disposizioni di cui all’art.3 del D.P.R. 322/98 alla presentazione telematica può presentare la dichiarazione integrativa tramite banca o posta entro il 31 luglio dell’anno successivo o entro il 31 ottobre dell’anno successivo in caso effettui la presentazione telematica. Il maggior credito d’imposta risultante dalla dichiarazione integrativa pro contribuente può essere utilizzato: richiedendolo a rimborso, riportandolo al successivo esercizio ovvero utilizzandolo in compensazione ai sensi dell’articolo 17 del D.Lgs. 241/97. In merito al momento a partire dal  quale il credito può essere utilizzato in compensazione si ritiene che lo stesso decorra dal primo giorno del periodo d’imposta successivo a quello cui si riferisce la dichiarazione che si intende correggere; la compensazione può essere effettuata fino alla data di effettiva presentazione della dichiarazione riferita al periodo d’imposta successivo, secondo quanto espressamente previsto dall’art. 17 comma 1 D. Lgs. 241/97. In caso ad esempio di integrazione del modello UNICO 2001 (relativo al 2000) l’utilizzazione del credito in compensazione potrebbe essere  effettuata dal 1 gennaio 2001 fino alla data di effettiva presentazione dell’UNICO 2002 (relativo al 2001). Ne consegue l’opportunità di presentare la dichiarazione integrativa a favore del contribuente anteriormente alla presentazione della dichiarazione relativa al periodo d’imposta successivo (UNICO 2002) a quello la cui dichiarazione si intende correggere (UNICO 2001).

Il nuovo comma 8 dell’articolo 2 del D.P.R. 322/98 stabilisce che, il contribuente possa correggere salvo l’applicazione di sanzioni, errori o omissioni commessi in dichiarazione (redditi, iva, Irap, sostituti), presentando  una successiva dichiarazione (integrativa) entro il termine stabilito per l’accertamento di cui all’articolo 43 del D.P.R. 600/1973, ossia entro il 31 dicembre del quarto anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione originaria. La circolare 6/2002 circoscrive la possibilità di presentare le suddette dichiarazioni integrative entro il termine sopra indicato nell’ipotesi in cui tali dichiarazioni risultano a favore del fisco ossia correggono errori che abbiano comportato l’indicazione nella dichiarazione originaria di un minor debito d’imposta rispetto a quello dovuto o un maggior credito rispetto a quello spettante. L’agenzia delle Entrate infatti cita ad esempio che l’errore commesso nella dichiarazione Unico 2002  che comporta l’indicazione di un minor reddito d’impresa per effetto di ammortamenti non spettanti potrà essere corretto entro il 31 dicembre 2006.  Il modello di dichiarazione da utilizzare ai fini dell’integrazione è (come per le dichiarazioni integrative pro contribuente di cui al comma 8 bis articolo 2) quello conforme al modello approvato per il periodo di imposta cui si riferisce la dichiarazione rettificativa e deve essere presentato secondo le disposizioni di cui all’articolo 3 del D.P.R. 322/98: tramite banca o posta se il contribuente non è tenuto alla presentazione telematica oppure in via telematica per obbligo o facoltà indipendentemente dalla modalità di presentazione della dichiarazione originaria.

A seguito della dichiarazione integrativa si rende applicabile  la sanzione amministrativa per infedele dichiarazione di cui all’articolo 1 comma 2 del D.Lgs. 471/97, dal 100 al 200% della maggiore imposta o della differenza di credito diversamente dalla dichiarazione integrativa pro contribuente di cui al comma 8 bis dell’articolo 2 non soggetta a sanzioni.

L’Agenzia delle Entrate sottolinea inoltre la sostanziale difformità della dichiarazione integrativa di cui al comma 8 dell’articolo 2 con l’istituto del ravvedimento operoso di cui all’articolo 13 D.lgs. 472/1997. Va precisato che l’ambito temporale della dichiarazione integrativa di cui al comma 8 dell’articolo 2 è più ampio di quello previsto per il ravvedimento operoso. Si ricorda infatti che il ravvedimento operoso consente di integrare la dichiarazione con l’applicazione di sanzioni in misura ridotta entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa all’anno nel corso del quale l’errore o l’omissione si è verificata; in altre parole entro il termine di presentazione della dichiarazione dell’anno successivo a quello nel corso del quale è stata presentata la dichiarazione che si intende correggere. Relativamente al profilo sanzionatorio viene affermato che il ravvedimento richiede il pagamento in misura ridotta della sanzione prevista per la violazione commessa a differenza dell’integrazione di cui al comma 8 dell’articolo 2 che comporta l’applicazione della sanzione per intero. Si precisa inoltre che, a differenza delle dichiarazioni integrative di cui al comma 8, il ravvedimento è precluso se sono iniziati accessi, ispezioni, verifiche o altre attività amministrative di accertamento. Si può rilevare che difficilmente il contribuente avrà interesse a presentare una dichiarazione a favore del fisco al di fuori dei termini del ravvedimento operoso ed entro il 31 dicembre del quarto anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione originaria in quanto conviene aspettare l’irrogazione delle sanzioni da parte dell’ufficio e definirla nella misura di un quarto. Secondo la più autorevole dottrina, fermo restando la possibilità di presentare la dichiarazione integrativa a favore del contribuente entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa al periodo di imposta successivo senza l’applicazione di sanzioni e con le positive conseguenze in termini di utilizzo del credito in compensazione, a rimborso o a riporto al successivo esercizio (come disposto dal comma 8 bis articolo 2), sembrerebbe possibile presentare la dichiarazione pro contribuente nel periodo compreso tra il giorno successivo a quello di scadenza del termine di presentazione della dichiarazione relativa al periodo di imposta successivo a quello della dichiarazione originaria ed il 31 dicembre del quarto anno successivo a quello di presentazione della stessa dichiarazione. In  caso ad esempio di  errori che hanno determinato una maggiore imposta nel modello Unico 2001 la dichiarazione integrativa a favore del contribuente potrà anche essere presentata dal 1 novembre 2002 al 31 dicembre 2005. In questo caso la dichiarazione integrativa a favore del contribuente presentata oltre il termine previsto dal comma 8 bis dell’articolo 2 ed entro il 31 dicembre del quarto anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione originaria consente solamente il diritto ad ottenere il rimborso (non quindi la compensazione ne il riporto all’esercizio successivo) delle maggiori imposte corrispondenti ai maggiori imponibili o ai minori crediti esposti nella dichiarazione da correggere. In tal senso si è pronunciata la Corte di Cassazione a sezioni unite con la sentenza n. 15063 del 25 ottobre 2002. Si ritiene inoltre che, nonostante il tenore letterale delle disposizione di cui al comma 8 dell’articolo 2, non dovrebbero essere applicabili sanzioni al contribuente che presenta la dichiarazione integrativa a proprio favore entro il termine più lungo succitato sia in considerazione del fatto che lo strumento della dichiarazione integrativa potrebbe essere considerato equivalente ad una istanza di rimborso sia perché potrebbe essere tenuta in considerazione la irrilevanza delle violazioni meramente formali secondo le disposizioni dell’articolo 10 dello statuto del contribuente che considera violazioni meramente formali quelle che “non arrecano pregiudizio all’esercizio delle azioni dell’amministrazione finanziaria e non incidono sulla determinazione dell’imponibile e dell’imposta e sul versamento” ,si pensa, a danno dell’erario.

Occorre rilevare che le dichiarazioni integrative di cui ai commi 8 e 8 bis in esame presuppongono che la dichiarazione originaria sia stata a suo tempo validamente e tempestivamente presentata. Alla luce delle disposizioni del comma 7 articolo 2 del D.P.R. 322/98 possono essere integrate anche le dichiarazioni presentate entro novanta giorni dal termine di scadenza in quanto sono considerate valide salvo l’applicazione della sanzione prevista per il ritardo nella presentazione. Non possono, invece, essere oggetto di integrazione le dichiarazioni presentate oltre i novanta giorni in quanto sono considerate omesse e costituiscono titolo solo per la riscossione delle imposte dovute. La dichiarazione si considera omessa anche se trasmessa in via telematica dall’intermediario incaricato con ritardo superiore ai novanta giorni dalla scadenza ordinaria.

Le due nuove disposizioni riguardanti la dichiarazione integrativa (comma 8 e 8 bis articolo 2) sono applicabili alle dichiarazioni presentate a decorrere dal 1 gennaio 2002 ed anche a quelle presentate prima di tale data se, al 1 gennaio 2002, non è ancora decorso il suddetto termine di novanta giorni. A titolo esemplificativo il modello Unico 2001, presentato in via telematica entro il 31 ottobre, è integrabile da parte del contribuente a norma del comma 8 bis (per le dichiarazioni integrative a favore) entro i termini di presentazione del modello UNICO 2002 e a norma del comma 8 (per le dichiarazioni a favore del fisco) entro il 31 dicembre del quarto anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione originaria.

 

 

Fonti Normative

 

TIPOLOGIE DI APPLICAZIONE DEL RAVVEDIMENTO OPEROSO

Imposte sui redditi
(Dichiarazione UNICO)
I.C.I.
I.V.A. annuale
770
F24
DIRITTO CAMERALE


Ultima modifica: Gennaio 2004                        Lo Staff di Ala Data System